Šiame straipsnyje aptariami turto perdavimo skaidymo būdu klausimai, atsižvelgiant į Pridėtinės Vertės Mokesčio (PVM) įstatymą Lietuvoje. Dinamiškai besivystančios organizacijos dažnai susiduria su situacija, kada dėl įvairialypių priežasčių verslo savininkams tenka spręsti įmonių jungimosi ar skaidymo klausimą.
Įmonių reorganizavimas - tai juridinio asmens pabaiga, kai juridinio asmens veikla (teisės, pareigos) nesibaigia, bet kartu su turtu pereina kitam juridiniam asmeniui.
Įmonių Reorganizavimo Būdai
Įmonių jungimą ir skaidymą reglamentuoja reorganizavimo institutas, kurio pagrindinės nuostatos yra įtvirtintos Lietuvos Respublikos civilinio kodekso antrojoje knygoje bei Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatyme.
CK 2.95 str. 2 d. nurodo, jog reorganizavimas - tai juridinio asmens pabaiga be likvidavimo procedūros. CK 2.97 str. numato, jog juridiniai asmenys gali būti reorganizuojami jungimo ir skaidymo būdu. Galimi juridinio asmens jungimo būdai yra prijungimas ir sujungimas.
Jungimo Būdai
- Prijungimas: Vienas ar daugiau juridinių asmenų prijungiami prie kito juridinio asmens, kuriam pereina visos reorganizuojamo juridinio asmens teisės ir pareigos. Šiuo atveju prijungiamo asmens veikla pasibaigia ir jo teises ir pareigas perima egzistuojantis juridinis asmuo, prie kurio reorganizuojama įmonė yra prijungiama.
- Sujungimas: Dviejų ar daugiau juridinių asmenų sujungimas įsteigiant naują juridinį asmenį, kuriam pereina visos reorganizuotų juridinių asmenų teisės ir pareigos.
Skaidymo Būdai
- Išdalijimas: Bendrovė savo veiklą užbaigia, savo teises ir pareigos perduodama kitiems jau egzistuojantiems juridiniams asmenims.
- Padalijimas: Skaidomos bendrovės teisės ir pareigos padalijamos dviems ar daugiau reorganizavimo metu naujai sukuriamoms bendrovėms.
- Atskyrimas: Juridinio asmens, kuris toliau tęs veiklą, dalies atskyrimas ir šiai daliai priskirtų turto, teisių ir pareigų pagrindu vienos ar kelių naujų bendrovių steigimas (ABĮ 71 str.).
Reorganizavimą galima atlikti per 2-3 mėn.
Taigi esminis juridinio asmens reorganizavimo instituto požymis - šios procedūros metu tam tikra reorganizuojamo asmens veikla (teisės, pareigos bei turtas) gali būti perduoti kitam naujai steigiamam ar jau egzistuojančiam juridiniam asmeniui.
Bendra taisyklė yra ta, kad reorganizuojama bendrovė reorganizavime dalyvaujantiems juridiniams asmenims gali perduoti bet kurį savo turtą ir įsipareigojimus, bei su jais susijusias teises ir pareigas.
Pelno Mokesčio Aspektai
Pelno mokesčio įstatymo (PMĮ) 41 str. yra nustatyti reorganizavimo ir perleidimo atvejai, kai dėl turto perleidimo ar akcijų keitimosi atsiradusios įmonių ir jų dalyvių turto vertės padidėjimo pajamos, laikantis visų PMĮ sąlygų, gali būti neapmokestinamos pelno mokesčiu (PM). Jeigu reorganizavimas šių sąlygų neatitinka, tada taikomos PMĮ 16 str. nuostatos, t. y. jos numato turto vertės padidėjimo pajamų apmokestinimą.
Norint, kad tokiu reorganizavimo atveju neatsirastų pelno mokestis (PM), reikia žinoti šiuos dalykus:
- Atsiskiriantys perleidžiančiosios įmonės dalyviai neatlygintinai gauna naujos įmonės akcijų mainais už panaikinamas perleidžiančiosios įmonės akcijas ir yra sumažinamas šios įmonės įstatinis kapitalas.
- Iš perleidžiančiosios įmonės atskiriamai daliai tos įmonės turtas, nuosavas kapitalas ir įsipareigojimai turi būti priskiriami proporcingai atskiriamos dalies dydžiui.
- Nėra privaloma atskiriamai daliai proporcingai padalinti kiekvieno įmonės turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų balansinio straipsnio.
- Įsigyjančiajai įmonei perduodamų įsipareigojimų dalis gali būti neproporcinga perduodamo turto daliai, jei toks įmonės dalies atskyrimas yra ekonomiškai pagrįstas.
- Taip atskiriant įmonės dalį, susidaręs akcijų kainų skirtumas negali būti sumokamas pinigais.
- Atskiriant dalį, sumažinamas tai daliai priskiriamas turtas ir įsipareigojimai bei nuosavas kapitalas.
Perleidžiančiosios įmonės nuosavo kapitalo straipsniai iš esmės koreguojami perduoto turto, įsipareigojimų verčių ir įstatinio kapitalo mažinimo verčių skirtumu.
Konkretaus Pavyzdžio Analizė
Pavyzdžiui, situacija yra tokia: įmonė „X“ vykdo reklamos, nuomos veiklą. Įmonės „X“ valdomo turto vertė sudaro 1.200.000 Eur, iš kurių 800.000 Eur yra nekilnojamasis turtas (NT); įmonės „X“ turi 300.000 Eur įsipareigojimų, iš kurių įsipareigojimai, susiję su reklamos, nuomos veikla, sudaro 220.000 Eur, o su NT susijusių įsipareigojimų vertė siekia 80.000 Eur. įmonės „X“ nuosavo kapitalo vertė sudaro 900.000 Eur, iš kurių 500.000 Eur yra įstatinis kapitalas.
Bendrovės įstatinis kapitalas yra padalintas į 500 paprastųjų vardinių akcijų, kurių vienos nominali vertė yra lygi 1.000 Eur. Įmonės „X“ vienintelis akcininkas priėmė sprendimą atskirti su NT susijusią veiklą, atskirdamas įmonę „X“ turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų dalį ir iš atskirtosios dalies įsteigdamas naują bendrovę - įmonę „Y“.
Tokiu atveju atskiriamos dalies dydį galima apskaičiuoti įvertinant atskiriamos dalies grynojo turto ir viso įmonės „X“ grynojo turto santykį; tarkime, įmonė „X“ apskaičiavo, kad įmonės „Y“ perduodamo grynojo turto vertė yra 720.000 Eur (800.000 Eur minus 80.000 Eur). Kadangi iki atskyrimo įmonės „X“ grynojo turto vertė buvo 900.000 Eur (1.200.000 Eur minus 300.000 Eur), apskaičiuotas atskiriamos grynojo turto dalies santykis sudaro 80% (720.000 Eur / 900.000 Eur x 100%).
Pagal šią proporciją buvo apskaičiuotas įmonės „Y“ priskiriamo nuosavo kapitalo dydis - 720.000 Eur (900.000 Eur x 80%); įmonės „Y“ įstatinis kapitalas suformuojamas atskiriant įmonės „X“ įstatinio kapitalo dalį pagal nustatytą atskiriamo grynojo turto vertės proporciją. Tokiu būdu suformuoto įmonės „B“ įstatinio kapitalo vertė yra lygi 400.000 Eur (500.000 Eur x 80%); tada atitinkamu dydžiu sumažinamas įmonės „X“ įstatinis kapitalas.
Šis išnagrinėtas įmonės dalies atskyrimas užtikrina proporcingą įmonės „X“ turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų atskyrimą. Vadinasi, tokia situacija atitinka PMĮ 41 str. 2 d. 8 punkto reikalavimus ir apmokestinimo pelno mokesčiu nebus.
Kas Gali Lemti Apmokestinimo Atsiradimą
Paminėsiu, deja, neretai sutinkamą aplinkybę, kuri gali „sumaišyti kortas“ ir lemti pelno mokesčio atsiradimą. Tarkime, šioje situacijoje atsiranda tokia nauja aplinkybė: vykdant atskyrimą, nuo įmonės „X“ buvo atskirta 40% įstatinio kapitalo, taip pat NT, su juo susijusios reklamos, nuomos sutartys.
Tokiai situacijai (kai atskiriamas įmonės turtas, nuosavas kapitalas ir įsipareigojimai), pelno mokesčio prasme būtina, kad iš perleidžiančiosios įmonės atskiriamai daliai tos įmonės turtas, nuosavas kapitalas ir įsipareigojimai būtų priskiriami proporcingai atskiriamos dalies dydžiui.
PVM Apmokestinimas
Vertinant, ar reikia skaičiuoti pridėtinės vertės mokestį (PVM), būtina nustatyti, kada vyksta veiklos (ar jos dalies), o kada - atskirų turto vienetų tiekimo sandoris. Pastaruoju atveju atskiri turto vienetai apmokestinami PVM.
Tačiau jeigu perleidžiama įmonės ekonominė veikla (ar jos dalis kaip kompleksas šioje veikloje naudojamų nuosavybės teisės objektų ir su ta veikla susijusių turtinių bei neturtinių teisių), PVM nėra skaičiuojamas.
Jei įvertinus aplinkybių visumą galima spręsti, kad veikla (ar jos dalis) nėra perleidžiama kaip kompleksas (pavyzdžiui, perleidžiamas turtas, tačiau neperleidžiamos teisės, įsipareigojimai, skolos ir pan.), tokie sandoriai turėtų būti traktuojami kaip atskiri turto pardavimo sandoriai, kurie apmokestinami PVM įstatymo nustatyta tvarka.
Kreditorių Teisių Apsauga
Svarbus bendrovių reorganizavimo etapas yra reorganizuojamos ir reorganizavime dalyvaujančių bendrovių kreditorių interesų užtikrinimas. Reorganizuojamų bendrovių kreditoriai savo teises papildomai gali ginti, reikalaudami iš reorganizuojamos (-ų) ir reorganizavime dalyvaujančios (-ų) bendrovių papildomai užtikrinti jų prievolių įvykdymą.
Bendrovės kreditoriai savo reikalavimus gali pateikti nuo reorganizavimo sąlygų paskelbimo dienos iki visuotinio akcininkų susirinkimo, kurio darbotvarkėje numatyta priimti sprendimą dėl bendrovės reorganizavimo.