Šiame straipsnyje aptarsime dividendų skyrimo subtilybes - kada juos galima skirti, o kada draudžiama, kokią atsakomybę prisiima akcininkai bei įmonės vadovybė.
Dividendų Apmokestinimas
Išsiaiškinsime dividendų apmokestinimo ypatumus, priklausomai nuo to, ar akcininkas yra fizinis, ar juridinis asmuo, bei aptarsime galimas apmokestinimo rizikas, mokant dividendus kitai įmonei. Sužinosite, kokie dividendų mokėjimo atvejai neapmokestinami ir kada mokesčių administratorius gali traktuoti, jog išmokant dividendus per holdingus ar užsienio „tarpines įmones” siekiama gauti mokestinės naudos.
Dividendų Apmokestinimo Tvarka Lietuvos Vienetams
Lietuvos vieneto gaunami dividendai už turimas Lietuvos vienetų akcijas, kapitalo dalį ar kitų teisių turėjimą apmokestinami taikant 17 proc. (16 proc. už 2025 m. mokestinį laikotarpį) pelno mokesčio tarifą. Mokestį apskaičiuoja, išskaito, deklaruoja (forma FR0640) ir į biudžetą sumoka dividendus išmokantis Lietuvos vienetas ne vėliau kaip iki mėnesio, einančio po mėnesio, kurį dividendai buvo išmokėti, 15 dienos.
Dalyvavimo Išimtis
Lietuvos vienetų iš kitų Lietuvos vienetų gaunami dividendai pelno mokesčiu neapmokestinami, jeigu Lietuvos vienetas (investuotojas) ne trumpiau kaip 12 mėn. be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentą, valdo ne mažiau kaip 10 proc. dividendus išmokančio Lietuvos vieneto balsus suteikiančių akcijų (dalių, pajų) (vadinama „dalyvavimo išimtis“). 12 mėn. laikotarpis nebūtinai turi būti suėjęs dividendų paskirstymo momentu. Vieneto dalyviui (kitam Lietuvos vienetui) išmokami dividendai gali būti neapmokestinami, jei dividendų paskirstymo momentu dar nėra suėjęs 12 mėn. akcijų (dalių, pajų) valdymo laikotarpis, bet tas dalyvis turi tikslą išlaikyti tas akcijas (dalis, pajus) ne trumpiau kaip 12 mėn. ir faktiškai įvykdo šį reikalavimą.
Jeigu Lietuvos vienetas gauna dividendus Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatymo, Lietuvos Respublikos kooperatinių bendrovių (kooperatyvų) įstatymo, Lietuvos Respublikos kolektyvinio investavimo subjektų įstatymo, Lietuvos Respublikos informuotiesiems investuotojams skirtų kolektyvinio investavimo subjektų įstatymo ir Lietuvos Respublikos žemės ūkio bendrovių įstatymo nustatyta tvarka, šis vienetas į pajamas iš kito Lietuvos vieneto gautų dividendų neįtraukia.
Dividendų Apmokestinimo Pavyzdžiai
1 pavyzdys: Bendrovė 2025 m. gegužės mėnesį Lietuvos vienetui - UAB „Z“ išmokėjo 10 000 EUR dividendų, iš kurių, taikydama 16 proc. tarifą, išskaičiavo 1 600 EUR pelno mokesčio. UAB „Z“ apskaičiuota 2024 mokestinių metų mokėtina pelno mokesčio suma sudarė 15 000 EUR. 2025 metais mokėtiną 2024 mokestinių metų pelno mokesčio sumą UAB „Z“ gali sumažinti nuo jai 2025 m. gegužės mėn. išmokėtų dividendų išskaičiuota 1600 EUR mokesčio suma. Įskaitoma 1600 EUR dividendų pelno mokesčio suma turi būti įrašoma į UAB „Z“ 2024 mokestinių metų pelno mokesčio deklaraciją. UAB „Z“ 2024 mokestinių metų pelno mokesčio deklaracijoje apskaičiuota mokėtina pelno mokesčio suma, įskaičius nuo gautų dividendų išskaitytą pelno mokestį, sudarys 13 400 EUR (15 000 EUR - 1 600 EUR).
2 pavyzdys: Situacija ta pati kaip 1 pavyzdyje, išskyrus tai, kad UAB „Z“ apskaičiavo 15 000 EUR 2024 mokestinių metų nuostolių. UAB „Z“ 2024 mokestinių metų pelno mokesčio deklaracijoje įrašius įskaitomą 1 600 EUR dividendų pelno mokesčio sumą, susidarys 1 600 EUR mokesčio permoka, kuri grąžinama MAĮ nustatyta tvarka.
3 pavyzdys: Situacija ta pati kaip 1 pavyzdyje, išskyrus tai, kad dividendai UAB „Z“ buvo išmokėti ir mokestis nuo jų išskaičiuotas 2025 m. liepos mėn., šiai bendrovei jau pateikus 2024 mokestinių metų pelno mokesčio deklaraciją. Tokiu atveju UAB „Z“ 2024 mokestinių metų mokėtiną pelno mokestį gali sumažinti 1 600 EUR dividendų pelno mokesčio suma, pateikdama patikslintą 2024 mokestinių metų pelno mokesčio deklaraciją arba šio mokesčio sumą įskaityti, deklaruodama 2025 mokestinių metų mokėtiną pelno mokestį (t. y. sumažinti mokėtiną į biudžetą pelno mokestį tų mokestinių metų, kuriais buvo išskaitytas pelno mokestis iš jai išmokėtų dividendų).
Pastaba: visuose pavyzdžiuose mokestiniai metai sutampa su kalendoriniais metais.
Kolektyvinio Investavimo Subjektų Dividendai
Kolektyvinio investavimo subjektų, rizikos ir privataus kapitalo subjektų gaunami dividendai nėra apmokestinami pelno mokesčiu, nes jiems taikoma PMĮ 12 str. 5 punkte numatyta lengvata, išskyrus iš tikslinių teritorijų gaunamus dividendus. Todėl Lietuvos kolektyvinio investavimo subjektams, rizikos ir privataus kapitalo subjektams išmokami dividendai ir kitas paskirstytasis pelnas neapmokestinami, tačiau tokių subjektų iš užsienio vienetų, įregistruotų ar kitaip organizuotų tikslinėse teritorijose gauti dividendai ir kitas paskirstytasis pelnas apmokestinami PMĮ 35 straipsnyje nustatyta tvarka.
Pagal PMĮ 12 str. 18 punktą neapmokestinamosioms pajamoms priskiriamos pajamos, įskaitant dividendus ir kitą paskirstytąjį pelną, gautos iš kolektyvinio investavimo subjektų, kurie nėra įregistruoti ar kitaip organizuoti tikslinėse teritorijose, investicinių vienetų, akcijų ar įnašų turėjimo. Todėl kolektyvinio investavimo subjekto dalyvių - Lietuvos vienetų - iš kolektyvinio investavimo subjektų, kurie nėra įregistruoti ar kitaip organizuoti tikslinėse teritorijose, gauti dividendai ir kitas paskirstytais pelnas neapmokestinami ir į pajamas neįtraukiami.
Atsiskaitymas Turtu
Jei pelno paskirstymo procese vienetas savo dalyviui perleidžia turtą, tai toks turtas turi būti perleidžiamas pagal tikrąją rinkos kainą, nustatytą tą dieną, kurią turtas buvo perleistas vieneto dalyviui. Jei perleidžiamo turto rinkos kaina yra didesnė už to turto įsigijimo kainą, tai turto perleidimo kainos ir įsigijimo kainos skirtumas yra turtą perleidusio vieneto turto vertės padidėjimo pajamos, apmokestinamos PMĮ nustatyta tvarka. Jei perleidžiamas ilgalaikis materialusis turtas, tai, apskaičiuojant turto vertės padidėjimo pajamas, to turto įsigijimo kaina mažinama nusidėvėjimo suma, įtraukta į ribojamų dydžių leidžiamus atskaitymus (PMĮ 16 str. 2 d.). Vienetui turtu išmokami dividendai turi būti apmokestinami įprastine PMĮ nustatyta tvarka.
Pavyzdys: Žemės ūkio bendrovė už 2022 m. rezultatus pajininkui - Lietuvos vienetui (kurio pajus sudaro 7 proc. bendrovės pagrindinio kapitalo) 2023 m. apskaičiavo 10 000 Eur dividendų. Dividendai pajininko prašymu išmokėti ilgalaikiu materialiuoju turtu. 2023 m. balandžio mėnesį bendrovė su pajininku atsiskaitė, perduodama jo nuosavybėn ilgalaikį materialųjį turtą. Šio turto rinkos kaina yra 10 000 Eur, likutinė vertė 6 000 Eur (įsigijimo kainos ir nusidėvėjimo sumų, apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną įtrauktų į sąnaudas, skirtumas). Bendrovė, už dividendus atsiskaičiusi turtu, turi pripažinti 4 000 Eur (10 000 Eur - 6 000 Eur) turto vertės padidėjimo pajamų, t. y., apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną, ši turto vertės padidėjimo pajamų suma į bendrovės uždirbtas pajamas įtraukiama ta pačia tvarka, kaip ir turto pardavimo atveju.
Nemokamai Išduotos Akcijos
Dividendais ir pajamomis iš paskirstytojo pelno nelaikoma iš vieneto lėšų arba dėl turto vertės padidėjimo vieneto dalyviams proporcingai jų turimų akcijų (dalių, pajų) skaičiui nemokamai išduotos akcijos (dalys, pajai) arba anksčiau išduotų akcijų nominalios vertės arba pajų vertės padidinimo suma. Akcininko ar pajininko turto vertės padidėjimo pajamos neapmokestinamos tais atvejais, kai: bendrovė iš nepaskirstytojo pelno, akcijų priedų ar rezervų įstatinį kapitalą didina Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatyme nustatyta tvarka ir akcininkams nemokamai išduoda akcijas (arba didina anksčiau išleistų akcijų nominalią vertę); arba didinama žemės ūkio bendrovių pajininkų pajų vertė, kai didinamas bendrovės pagrindinis kapitalas iš bendrovės lėšų, įskaitant pajų vertės padidėjimą dėl bendrovės turto perkainojimo Lietuvos Respublikos žemės ūkio bendrovių įstatyme nustatyta tvarka.
Apribojimai Iš Užsienio Gaunamų Dividendų Neapmokestinimui Lietuvoje
Įstatymo pakeitimo projektu siekiama papildyti Pelno mokesčio įstatymo 35 straipsnį ir numatyti, kad „nuostatos dėl iš užsienio vienetų gaunamų dividendų neapmokestinimo netaikomos dividendams, kuriais užsienio vienetai sumažina pelną, apmokestinamą pelno mokesčiu ar jam tapačiu mokesčiu.“ Tokiu pakeitimu siekiama išvengti dvigubo neapmokestinimo situacijų, kurios susidaro dėl pelno paskirstymo apmokestinimo tvarkos skirtumų Europos Sąjungos valstybėse narėse.
Pakeitimai yra reikšmingi Lietuvai, kurioje pelno mokesčio tarifas (15%) yra vienas mažiausių tarp Europos Sąjungos valstybių. Iki šiol įmonių grupės, veikiančios keliose Europos Sąjungos valstybėse, galėjo be didesnių apribojimų planuoti mokesčius, t. y. kontroliuojančią įmonę įsteigti valstybėje, kurioje yra palankesnė pelno apmokestinimo aplinka, o valstybėse, kuriose pelno apmokestinimas yra didesnis, steigti dukterines įmones. Prieš deklaracijų pateikimą, dukterinių įmonių pelnas dividendų forma galėjo būti perkeliamas į kontroliuojančią įmonę. Tokiu būdu, neapmokestinant dividendų, įmonių grupė susimažina ir bendrą pelno mokesčio dydį, kas reiškia, kad tam tikra pelno dalis lieka neapmokestinama.
Pavyzdžiui, Lietuvoje pelnas bendruoju atveju apmokestinamas 15% tarifu, o Belgijoje ar Prancūzijoje apmokestinimo tarifas viršija 33%. Akivaizdu, kad perkelti pelną į Lietuvą iš Prancūzijos yra naudinga pelno mokesčio planavimo prasme (paprastumo dėlei kitų mokestinių prievolių nevertiname). Todėl akcininkai, kurių tikslinė rinka yra Prancūzija, gali formaliai įsteigti kontroliuojančią įmonę Lietuvoje, o Prancūzijoje - dukterinę, kuri faktiškai ir vykdo veiklą bei kuria pelną. Prancūzijoje dukterinei įmonei gavus pelną, pavyzdžiui 100.000 eurų, turėtų būti sumokėtas 33.000 eurų dydžio pelno mokestis. Tuo tarpu Lietuvoje pelno mokestis siektų 15.000 eurų. Todėl akivaizdu, kad iš dukterinės Prancūzijos įmonės akcininkams naudingiau perkelti pelną į Lietuvą ir išvengti didesnės mokestinės prievolės, kitaip tariant - sutaupyti 18.000 eurų.
Toks modelis gali veikti, jeigu iš Prancūzijos dukterinės įmonės į Lietuvos įmonę išmokami dividendai nėra apmokestinami. Europos Sąjungoje siekiama užkirsti kelią tokioms ir panašioms mokesčių planavimo schemoms, kai šios schemos nėra komerciškai pagrįstos. Šie saugikliai bus perkelti ir į Lietuvos nacionalinę teisę.
Apribojimai Dividendų Neapmokestinimui, Kai Dividendai Išmokami Ne Dėl Komercinių Priežasčių, O Siekiant Mokestinės Naudos
Įstatymo pakeitimo projektu siūloma papildyti Pelno mokesčio įstatymo 32 straipsnį numatant, kad „Šio skyriaus nuostatos dėl dividendų neapmokestinimo netaikomos, jei yra siekiama gauti mokestinę naudą ir tai yra pagrindinis arba vienas iš pagrindinių tikslų. Ši nuostata taikoma tokia apimtimi, kiek tai susiję su mokestinės naudos siekimu, neturint svarių komercinių priežasčių, atspindinčių ekonominę realybę.“
Antivengiminė nuostata, pagal kurią neliktų galimybių neapmokestinti išmokamų dividendų, jei šių dividendų išmokėjimo pagrindinis arba vienas iš pagrindinių tikslų yra gauti mokestinę naudą, yra pažodžiui perkeliama iš įgyvendinamos Europos Sąjungos direktyvos. Taip pat siūloma įtvirtinti papildomą vertinamąjį „neturėjimo svarių komercinių priežasčių, atspindinčių ekonominę realybę“ kriterijų.
Tokiu būdu siekiama užkirsti kelią ekonominiais tikslais nepagrįstam mokesčių planavimui, kai kontroliuojančios įmonės yra sukuriamos tik dividendams surinkti. Iki šiol Pelno mokesčio įstatyme tokių saugiklių nebuvo įtvirtinta, todėl dividendų išmokėjimo tikslai paprastai nebuvo vertinami.
Iki šiol formuotoje teismų praktikoje įtvirtinta pozicija, jog jokie teisės aktai neįpareigoja mokesčių mokėtojo, esant galimybei pasirinkti vieną iš kelių teisėto elgesio variantų, rinktis tokį, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė. Įstatymai taip pat neįpareigoja rinktis tokį elgesio variantą, kuris būtų naudingiausias valstybės biudžetui - sąžiningai veikiantis asmuo turi teisę bei galimybę numatyti savo veiksmų mokestines pasekmes ir pasirinkti tokį teisėtą veiklos modelį, kuris leistų vykdyti veiklą mažiausiomis išlaidomis, jei tik nėra pažeidžiami esminiai draudimo piktnaudžiauti teise ar sąžiningumo principai.
Šiame kontekste įdomu yra tai, kad po numatomų Pelno mokesčio įstatymo pakeitimų dividendai turėtų būti apmokestinami ne tik tais atvejais, kai mokestinė nauda yra pagrindinis jų išmokėjimo tikslas, bet ir tuomet, kai tai yra tik vienas iš tikslų. Šiais atvejais mokesčių administratoriui ir teismams paliekama pakankamai didelė laisvė vertinti, ar dividendų išmokėjimas gali būti pagrįstas svariomis komercinėmis priežastimis, atspindinčiomis ekonominę realybę, taip pat vertinti, kokios komercinės priežastys gali būti laikomos „svariomis“.
Atitinkamai, tokia valstybės institucijoms suteikta vertinimo laisvė sukuria neapibrėžtumą mokesčių mokėtojų atžvilgiu. Viena vertus, valstybės institucijoms yra suteikiama teisė vertinti kiekvieną konkretų atvejį, kas neabejotinai yra gerai, tačiau kita vertus, nesant konkretesnių kriterijų, kaip šis vertinimas turėtų būti atliekamas ir kuo paremtas, kyla rizika dėl tam tikros sumaišties, kol pirmosios bylos pasieks teismus ir bus plačiau išaiškintas „neturėjimo svarių komercinių priežasčių, atspindinčių ekonominę realybę“ kriterijaus turinys.
Aptartais siūlomais pakeitimais yra apribojamos galimybės komercinėmis priežastimis nepagrįstam mokesčių planavimui. Nors dėl numatomų pakeitimų sąžiningas verslas neturėtų nukentėti, tačiau prieš įsigaliojant įstatymo pakeitimams daugeliui įmonių būtų pravartu papildomai įsivertinti planuojamas dividendų išmokėjimo schemas ir jų ekonominį pagrįstumą.