Ūkininkams pradėjus mokėti gyventojų pajamų mokestį, išaugo apskaitos poreikis. Apskaitoje svarbu atskirti biologinį turtą, naudojamą žemės ūkio veiklai, nuo turto, kuris naudojamas ne žemės ūkio veiklai. Jų apskaitą reglamentuoja skirtingi verslo apskaitos standartai (VAS).
Žemės ūkio veikla apima žemės ūkio produktų gamybą, tų produktų perdirbimą ir iš jų pagamintų produktų realizavimą.
Žemės ūkio veiklai naudojamo biologinio turto apskaita tvarkoma vadovaujantis septynioliktuoju Verslo apskaitos standartu "Biologinis turtas".
Biologinis turtas - tai augalai ir gyvūnai, auginami ūkininko ūkyje su tikslu parduoti ar panaudoti ūkio veikloje. Biologinis turtas - augalai ir gyvūnai.
Svarbu! Lietuvoje šiuo metu biologinio turto sąvoka nevartojama, tačiau situacija keičiasi, nes Lietuvoje pagal tarptautinius reikalavimus rengiamas Verslo apskaitos standartas „Žemės ūkis“. Jis turėtų būti priimtas šių metų lapkričio mėnesį ir įsigaliotų nuo 2004 arba 2005 m. sausio 1 d.
Žemės ūkio veikla yra įmonės biologinio turto pokyčių valdymas (biologinis turtas gali būti parduotas, naudojamas ž. ū. produkcijai ar kitam biologiniam turtui gauti). Gyvi gyvūnai ir augalai gali keistis biologiškai.
Ž.ū. veikla palengvina šiuos biologinius pokyčius, gerina ar bent jau stabilizuoja sąlygas, būtinas biologiniams procesams vykti, pvz., dirvos maistingumą, drėgmę, temperatūrą; aplinkos drėgmę, temperatūrą; šviesą.
Biologinis turtas kinta kokybiškai ir kiekybiškai.
- Kiekybiniai pokyčiai - tai palikuonių skaičiaus, svorio, apimties, dydžio kitimas.
- Kokybiniai pokyčiai - tai genetinių savybių, tankumo, subrendimo, riebumo, proteinų kiekio, pluošto stiprumo kitimas.
Nutraukus biologinio turto gyvybinius ar vegetacinius procesus (nuskynus daržoves, paskerdus gyvulį, nukūlus javus) yra gaunami žemės ūkio produktai.
Pirmą kartą pripažįstant apskaitoje iš biologinio turto gautus žemės ūkio produktus, vadovaujamasi septynioliktuoju VAS Biologinis turtas. Po pirminio pripažinimo šių produktų apskaitai taikomas devintasis VAS Atsargos (jis taikomas ir perdirbtų žemės ūkio produktų apskaitai).
Apskaitoje turimas biologinis turtas grupuojamas pagal gyvūnus ir augalus, pagal būdingiausius požymius, kad jį būtų lengviau apskaityti.
Biologinio turto vertinimo būdai
Ūkininkas, prieš pradėdamas tvarkyti apskaitą, apskaitos politikoje (aiškinamajame rašte) turi nurodyti pasirinktą vertinimo būdą, kuris bus taikomas visam biologiniam turtui ir iš jo gautai žemės ūkio produkcijai vertinti. Negalima, pavyzdžiui, melžiamų karvių vertinti įsigijimo savikaina, o pieno tikrąja verte.
Įsigijimo (pasigaminimo) savikaina
Jeigu ūkininkas apskaitos politikoje pasirinko taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, jis privalo ataskaitinio laikotarpio pabaigoje suskaičiuoti atskirų auginamo biologinio turto rūšių savikainą, kuria padidinama ar sumažinama įsigijimo (pasigaminimo) savikaina.
Per metus ūkyje gimę gyvūnai ir iš biologinio turto gauta žemės ūkio produkcija registruojama planine (sąlygine) savikaina. Metų pabaigoje planinė savikaina koreguojama iki faktinės pasigaminimo savikainos. Faktinę savikainą sudaro visos per ataskaitinį laikotarpį patirtos tiesioginės ir netiesioginės gamybos išlaidos.
Pasirinkus ūkyje taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, daugiamečiai sodiniai įvertinami išsiauginimo savikaina, tačiau balanse pateikiami likutine verte.
Tikroji vertė, atėmus pardavimo vietos išlaidas
Jeigu ūkininkas apskaitos politikoje pasirinko taikyti tikrosios vertės, atėmus pardavimo vietos išlaidas, būdą, tokiu atveju biologinis turtas jo pripažinimo metu ir sudarant finansinę atskaitomybę vertinamas tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas. Įmonės apskaitos biologinis turtas jo pripažinimo metu ir kiekvieną balanso datą įvertinamas tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas, išskyrus atvejus, kai tikrosios vertės patikimai negalima nustatyti.
Pagrindas biologinio turto tikrajai vertei nustatyti - aktyvioji rinka (rinka, kurioje prekiaujama tos pačios rūšies prekėmis ar paslaugomis). Jeigu aktyviosios rinkos nėra, tikrąją vertę galima nustatyti pagal paskutinių sandorių kainą.
Nustatant turto tikrąją vertę, naudojamasi visa žinoma informacija: įmonės apskaitos dokumentais, katalogais, žinynais, internetu, spauda ir kt.
Pardavimo vietos išlaidos - tai rinkliavos turguje, išlaidos tarpininkams, prekybos agentams. Ataskaitinio laikotarpio pabaigoje turimas biologinis turtas (kai pasirinktas tikrosios vertės būdas) perkainojamas įvertinant tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas.
Pvz., fermoje laikomų gyvulių tikroji vertė yra jų rinkos kaina, atėmus galimas transporto ir kitas gyvulių pristatymo į rinką išlaidas. Vertinant turtą tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas, daroma prielaida, kad jo rinkos kainą galima patikimai nustatyti. Rinkos kaina yra patikimai įvertinta toje rinkoje galima gauti būsimoji ekonominė nauda.
Transporto ir kitos biologinio turto ar žemės ūkio produkcijos pristatymo į rinką išlaidos gali būti nustatomos atsižvelgiant į tai, kurioje rinkoje tikimasi parduoti, ir į faktiškas įmonės biologinio turto bei žemės ūkio produkcijos pardavimo sąlygas. Pvz., jei parduodamą biologinį turtą ar žemės ūkio produkciją iš įmonės išsiveža pats pirkėjas, transporto ir kitų pristatymo į rinką išlaidų nebūna.
Daugiamečių sodinių apskaita
Nuo 2007 m. iki 2015 m. deklaruojamų sodų ir uogynų plotai Lietuvoje išaugo 53 proc., todėl vis aktualesnė daugiamečių sodinių apskaita.
Daugiamečiai sodiniai - tai biologinis turtas, atitinkantis 17 VAS standarto „Biologinis turtas“ pripažinimo kriterijus: turtas valdomas, naudojamas ir (arba) juo disponuojama dėl praeities įvykių; pagrįstai tikėtina ateityje iš to turto gauti ekonominės naudos; turto vertę galima patikimai nustatyti.
Biologinis turtas taip pat atitinka ir visus 12 VAS standarto „Ilgalaikis materialusis turtas“ požymius: ketinama turtą naudoti ilgiau nei vienus metus; pagrįstai tikimasi gauti ekonominės naudos iš turto būsimaisiais laikotarpiais; galima patikimai nustatyti turto įsigijimo (pasigaminimo) savikainą; turto įsigijimo (pasigaminimo) savikaina yra ne mažesnė už įmonės nusistatytą minimalią ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikainą; perduota su materialiuoju turtu susijusi rizika. Daugiamečiai sodiniai atitinka visus 12 VAS standarto ilgalaikio turto kriterijus, todėl jie priskiriami ilgalaikiam turtui.
Pasirinkus ūkyje taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, pagal minėto ilgalaikio materialaus turto standarto nuostatas įvertinama daugiamečių sodinių užauginimo savikaina ir balanse fiksuojama kaip ilgalaikis turtas.
Svarbu! Derantiems daugiamečiams sodiniams taip pat skaičiuojamas nusidėvėjimas. Kol jie nedera, išlaidos, patirtos jų auginimui ir priežiūrai, kaupiamos (659 sąskaitoje „Derantys daugiamečiai augalai“), o ataskaitinių metų pabaigoje didinama daugiamečių sodinių vertė, kuri pridedama prie ilgalaikio turto (iš 659 sąskaitos sukauptos išlaidos perkeliamos į 191 sąskaitą „Jauni daugiamečiai sodiniai“). Kol sodiniai nedera, nusidėvėjimas neskaičiuojamas. Skaičiuoti pradedama tik tais metais, kai sodiniai dera. Tuomet ataskaitinių metų pradžioje jie „perkeliami“ į kitą sąskaitą (iš 191 į 192 „Derantys daugiamečiai sodiniai“). Ūkininkas pats nusistato ilgalaikio materialiojo turto nusidėvėjimo normatyvus, bet ne mažesnius nei PMĮ 1 priedėlyje.
Verta atkreipti dėmesį, kad derantiems daugiamečiams sodiniams išauginimo išlaidos nebekaupiamos ir jų vertė nebedidinama, visos derantiems sodiniams prižiūrėti patirtos išlaidos yra priskiriamos gautos produkcijos savikainai.
Pavyzdys: Ūkininkas Vardenis Pavardenis 2016 m. nusiperka serbentų sodinukų už 5 000 Eur (kaip ilgalaikis turtas D 191 sąskaita). Jų sodinimui ir priežiūrai per 2016 m. išleidžia 3 000 Eur (visus metus išlaidos, patirtos serbentų sodinimui ir priežiūrai, yra kaupiamos D 659 sąskaitoje). Metų pabaigoje sodinukų vertė ilgalaikio turto sąskaitoje padidinama patirtomis išlaidomis, tada jų vertė D 191 sąskaitoje lygi 8 000 Eur (5 000 + 3 000 = 8 000). 2017 m. sodinukų auginimui išleidžiama dar 2001 Eur. Metų pabaigoje sodinukų vertė yra 10 001 Eur (8 000 + 2 001 = 10 001). 2018 m. serbentai pradeda derėti, todėl iš D 191 sąskaitos jie „perkeliami“ į D 192 sąskaitą, numatomas naudingas tarnavimo laikas ir likvidacinė vertė (nusistato pats ūkininkas). Tarkime, kad numatoma naudoti 5 metus, nustatyta likvidacinė vertė - 1 Eur.
Žemiau pateikta lentelė iliustruoja sodų ir uogynų deklaruotą plotą Lietuvoje 2007-2015 m.
| Metai | Plotas (ha) |
|---|---|
| 2007 | ... |
| 2015 | ... |
Biologinis turtas yra dinamiška bei nuolat besikeičianti turto rūšis. Tiek kokybiniai, tiek kiekybiniai biologinio turto pokyčiai, tokie kaip augimas, blogėjimas, prieauglio atsiradimas ar produktų gavimas, turi būti atidžiai stebimi ir vertinami. Jo įkainojimas, registravimas bei parodymas finansinėje apskaitoje vadovaujantis 17-uoju VAS „Biologinis turtas“, neabejotinai kelia iššūkių tiek pradedančiajam, tiek jau nemažą patirtį sukaupusiam apskaitą tvarkančiam asmeniui.
Biologinio turto vertės svyravimai turi tiesioginį poveikį įmonės finansinėms ataskaitoms, nes pokyčiai yra pripažįstami pajamomis arba sąnaudomis pelno (nuostolių) ataskaitoje. Todėl, norint užtikrinti sklandų ir pelningą žemės ūkio veiklos vykdymą, būtina skirti ypatingą dėmesį biologinio turto apskaitai ir vertinimui.
Turint biologinio turto itin svarbu periodiškai vykdyti inventorizaciją, vadovaujantis įmonės vadovo patvirtinta inventorizacijos tvarka. Tik kruopščiai atlikta inventorizacija leidžia užtikrinti, kad apskaitos duomenys atspindėtų realų įmonės biologinio turto kiekį, kuris atsispindės ir finansinėse ataskaitose.